知恒释疑 | 税务机关能否直接向股东追征公司欠税之法律分析
作者 | 陈华霭律师
引言
本文旨在探讨税务机关是否可以直接向股东追征公司欠税这一法律问题。为深入剖析该问题，本文将从公司、欠税、股东等角度出发，结合相关法律规定，梳理其内在逻辑关系，以期为税务实践提供明晰的法律指引。
一
公司与股东的法律界定
（一）公司的定义及特征
公司是以营利为目的的法人组织，由两个或两个以上的股东共同出资，依照法定程序设立。我国现行公司形式包括有限责任公司和股份有限公司，二者虽在诸多方面存在差异，但均具备独立法人资格，能够独立享有民事权利、承担民事义务，如签订合同、拥有财产、独立诉讼等。
（二）股东的定义及权利义务
股东是指向公司出资并依法享有股东权利、承担股东义务的出资人。股东与公司虽紧密相连，但在法律层面为独立主体。公司作为企业法人，拥有独立法人财产，以其全部财产对债务承担责任；股东则以其认缴出资额或认购股份为限对公司承担责任。
股东因出资取得股东身份，享有资产收益、参与重大决策、选择管理者等权利，同时负有履行出资义务等责任；公司有义务保障股东权利，如分配利润、提供信息等。
二
欠税的法律界定
根据《欠税公告办法（试行）》（2004年10月10日国家税务总局令第9号印发，根据《国家税务总局关于修改部分税务部门规章的决定》国家税务总局令第44号修正）第三条规定，欠税是指纳税人超过税收法律、行政法规规定的期限或者税务机关依照税收法律、行政法规规定确定的纳税期限未缴纳的税款，具体包括以下情形：
（一）办理纳税申报后，纳税人未在税款缴纳期限内缴纳的税款；
（二）经批准延期缴纳的税款期限已满，纳税人未在税款缴纳期限内缴纳的税款；
（三）税务检查已查定纳税人的应补税额，纳税人未在税款缴纳期限内缴纳的税款；
（四）税务机关根据《税收征管法》第二十七条、第三十五条核定纳税人的应纳税额，纳税人未在税款缴纳期限内缴纳的税款；
（五）纳税人的其他未在税款缴纳期限内缴纳的税款。
纳税人欠税不是简单理解为“纳税人不交税”，需满足“超过法定或税务机关确定的纳税期限”未缴纳税款，才能确定为欠税。例如：纳税人申报后没按时缴税、延期缴税、到期未缴，甚至税务检查后核定的补税而没缴，都算欠税。
三
股东对公司欠税的责任承担
一、一般原则
公司人格独立和股东有限责任，是公司法的基石。通常情况下，股东对公司债权人不承担责任。然而，为平衡各方利益，公司法及相关司法解释、司法实践在特殊情形下赋予公司债权人向股东主张清偿责任的权利，这些情形贯穿公司设立、经营、增资和减资、清算及注销全过程。
二、股东承担清偿责任的具体情形
1.出资瑕疵类：
股东未履行或未全面履行出资义务时，对公司债权人承担补充赔偿责任；
股东抽逃出资时，对公司债权人承担补充赔偿责任；
股东认缴出资加速到期时，对公司债权人承担补充赔偿责任；
发起人股东就公司设立时其他股东未实缴的出资，对公司债权人承担连带责任；
股权转让情形下：股东转让出资瑕疵股权，转让方与受让方原则上对公司债权人承担补充赔偿责任；或者股东转让未届出资期限股权，受让股东对公司债权人承担责任，转让股东承担补充责任。
2.公司设立阶段
公司已成立情形下，股东为设立公司，以自己名义从事民事活动产生的民事责任，债权人有权选择请求公司或者公司设立时的股东承担；
公司未成立情形下，债权人有权要求设立时股东承担相应责任。
3.公司经营阶段
人格否认情形下，股东对公司债务承担连带责任。例如，股东滥用公司法人独立地位和股东有限责任，逃避债务，严重损害公司债权人利益的，应当对公司债务承担连带责任；或者，只有一个股东的公司，股东不能证明公司财产独立于股东自己的财产的，应当对公司债务承担连带责任；
减资时未履行债权人保护程序，特定债权人可向收到资金的股东主张相应责任；
违规分配利润情形下，债权人可能有权向获得利润的股东主张清偿责任；
股东被认定为事实董事、影子董事情况下，可能对公司债权人承担责任。
4.解散自行清算阶段
股东作为清算义务人，未在法定期限内成立清算组或怠于履行清算义务，导致其向债权人承担相应责任；
股东以其已经分得财产对补充申报债权人承担责任；
股东作为清算组成员，未及时履行清算义务，或怠于履行清算职责，给公司或者债权人造成损失的，应当承担赔偿责任。
5.注销阶段
股东在简易注销时承诺不实，应当对注销登记前的债务承担连带责任；
股东未依法清算或未清算即办理注销登记时，对公司债权人承担相应责任。
基于上述情形，股东在特定条件下需对公司债权人承担责任。而公司作为纳税人拖欠税款，形成的是公司对国家税务机关的债务，国家税务机关成为公司的债权人，当股东存在上述情形时，需要对公司拖欠的税款进行承担，即：税务机关有权要求股东对公司欠税承担责任。
四
税务机关能否直接向股东追征公司欠税
当出现公司拖欠税款，也存在股东需要对公司债权承担责任的情形，税务机关是否可以直接向股东追征税款？
这就要看该公司的债务是否进入执行程序了。
1
进入执行程序后，拖欠的税款、普通民事债权和行政机关罚款没收违法所得的受偿顺序是如何排列呢？
根据《税收征管法》第四十五条规定，税务机关征收税款时，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。
纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。
通常情况下，若债务人财产足以清偿所有债务，则无需讨论清偿顺序；但当债务人财产不足以清偿所有债务时，税收债权作为国家公权力的体现，相对于民事主体间的私法债权，具有优先受偿权。
依据上述法律规定，债务清偿顺序可概括为：税款发生前已设立担保的债权、税款、税款发生后设立担保的债权、普通债权。
当该纳税人发生行政罚款的情况，又是如何呢？《中华人民共和国民法典》第一百八十七条规定，民事主体因同一行为应当承担民事责任、行政责任和刑事责任的，承担行政责任或者刑事责任不影响承担民事责任；民事主体的财产不足以支付的，优先用于承担民事责任。
然而，该原则适用前提是民事债权已被确权并进入执行程序，否则不在优先受偿讨论范围。若民事债权未进入执行程序，亦未申请公司破产，行政机关可直接申请法律强制执行行政处罚，此时民事债权将失去优先受偿权。
因此，进入执行程序后，公司拖欠税款、民事债权、行政机关罚款没收违法所得的受偿顺序为：税款发生前已设立担保的债权、税款、税款发生后设立担保的债权、普通债权、被行政机关决定处以罚款、没收违法所得。
2
未进入执行程序，税局是否有权绕过法院，用行政程序直接认定股东的连带清偿责任？
税款的征收、追缴必须严格依据法律、行政法规的规定（《中华人民共和国税收征收管理法》第3条）。税务机关无权超越法律规定创设新的纳税义务主体或追征方式。
可能导致股东对公司欠税债务负责的情形，均需通过法定的司法程序（例如民事诉讼、破产程序）予以确认和执行。且，现行税收法律、行政法规中，没有赋予税务机关在未经司法程序确认的情况下，直接穿透公司法人面纱，向股东个人追缴公司所欠税款的权力。
因此，税局的执法对象只能是 “纳税人”（公司），股东作为独立主体，即使股东对公司的债权承担责任，但除非经司法程序确认责任，否则税局无权直接追征。
作者
简介
陈华霭
知恒（龙岗）律师事务所合伙人律师
知恒龙岗公司法律事务部执行主任
深圳市律协税务委员会秘书
专业领域：公司纠纷争议解决、股权架构专项法律服务、公司改制重组涉税专项法律服务；税收优化、税务预警、税务稽查。
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